Gewinnkonzeptionen und Erfolgsdarstellung nach IFRS - Analyse der direkt im Eigenkapital erfassten Erfolgsbestandteile

II. Konkurrierende Gewinnkonzeptionen im System der IFRS (S. 18-19)

1. Revenue and expense approach

Der revenue and expense approach, auch als income statement approach bezeichnet, ist ein stromgrößenorientierter Ansatz zur Ermittlung des Periodenerfolgs mit der Gewinn- und Verlustrechnung als primärem Rechnungslegungsinstrument. Periodenerfolg ist dabei definiert als Differenz zwischen den Stromgrößen Erträgen und Aufwen dungen, welche die Kernelemente des Jahresabschlusses darstellen. Als Hauptaufgabe der Rechnungslegung resultiert daraus die Periodenabgrenzung, umgesetzt durch das Realisationsprinzip – zur Bestimmung der Periodenerträge – und das matching principle – zur Zuordnung der Aufwendungen zu den Erträgen.43 Hierfür sind die während der Periode durchgeführten Transaktionen zu betrachten. Teilweise wird jedoch von der Periodenabgrenzung aus Vorsichtsgründen abgewichen, so dass unsichere Erträge nicht zu berücksichtigen und Ausgaben, deren Amortisation nicht mehr gewährleistet ist, abzuschreiben sind.44

Die Bewertung von Vermögenswerten und Schulden steht bei diesem Ansatz im Hintergrund. Die in der Bilanz darzustellenden Sachverhalte werden von der Gewinnermittlung bestimmt, Aktiv- und Passivseite stellen demnach die im Rahmen einer periodengerechten Gewinnermittlung noch nicht erfolgswirksam zu erfassenden Ausgaben und Einnahmen dar. Hierzu gehören auch Abgrenzungsposten, die keine wirtschaftlichen Ressourcen darstellen, wenn nur durch deren Ansatz unverzerrte Erfolge ermittelt werden können. Dabei sind unverzerrte Erfolge als vergleichbare durchschnittliche Unternehmenserfolge zu verstehen.45

Die bedeutendsten Vertreter des revenue and expense approach sind Paton/Littleton. 46 Diese haben ein Fundament für die Rechnungslegung erarbeitet, das durch die von der American Accounting Association (AAA) im Jahr 1936 veröffentlichten vorläufigen Rechnungslegungsprinzipien und der Kritik an diesen angeregt wurde.47 Da Paton/Littleton damit erstmals ein umfassendes Konzept des revenue and expense approach entwickelt haben, werden die Kernpunkte dieses Fundaments nachfolgend zum weiteren Verständnis des revenue and expense approach dargelegt. Die in einem Abschluss darzustellenden Daten sind nach Paton/Littleton die Aktivitäten eines Unternehmens.

Diese wiederum können lediglich durch die den Transaktionen zugrunde liegenden aggregierten Preise (price-aggregates), d.h. dem jeweiligen Entgelt, objektiv und homogen wiedergeben werden. Preisaggregate stellen je nach Transaktion, Aufwand (z.B. gezahlte Löhne), Vermögenswerte (z.B. erworbene Ma schinen), Erträge (z.B. verkaufte Produkte) oder Schulden (z.B. aufgenommene Darlehn) dar.48 Die Ertragskraft, nicht der Substanzwert, eines Unternehmens gilt als die Basis des Unternehmenswerts, weshalb die Gewinn- und Verlustrechnung das maßgebende Rechnungslegungsinstrument ist, in dem die Erträge und Aufwendungen Ausdruck der Leistungsfähigkeit des Managements im Umgang mit den vorhandenen Ressourcen sind.

Während bei der Liquidation eines Unternehmens die Bewertung der Substanz im Vordergrund steht, ist dies bei Unternehmensfortführung die Darstellung der Geschäftsaktivitäten in Form einer Gegenüberstellung der Bemühungen (effort) und der Errungenschaften (accomplishments) eines Unternehmens, Vermögenswerte verkörpern lediglich nicht amortisierte Ausgaben. Diese Sichtweise beruht auf der Auffassung, die Rechnungslegungstheorie habe sich primär an dem Unternehmen als einer produktiven ökonomischen Einheit zu orientieren und nur sekundär an dem Investor als einem rechtlichen Anspruchsberechtigten an den Vermögenswerten.